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目前，全球大多数国家的所得税法均对并购交易作了特别规定，允许纳税人在符合一定条件的情形下，适用相应的免税待遇，即为利益持续原则。该原则是设计并完善并购交易所得税法律制度的逻辑主线，是进行并购交易所得税税务处理的前提与依据。主要包括企业营业持续原则与股东利益持续原则两个方面。我国的并购所得税制度是针对并购实践中出现的问题进行修订和补充而构建起来的，缺乏系统性的制度设计及安排，致使一些税务处理规则与利益持续原则相背离。我们需要在考量我国基本国情的基础上，对其进行优化与完善。

导论

第一章利益持续原则的基本原理

第一节利益持续原则的税法解读

第二节利益持续原则的现实意义

第二章作为并购所得税法律制度逻辑主线的利益持续原则——以美国税法为例证

第一节并购所得税制度中引入利益持续原则的起因

第二节利益持续原则的历史发展概述

第三节并购所得税法律制度中利益持续原则的内涵解析

第三章利益持续原则在国外并购所得税法律制度中的运用

第一节免税并购所得税制度中利益持续原则的体现

第二节应税并购所得税制度中利益持续原则的体现

第三节国外并购所得税法律制度的启示

第四章我国并购所得税法律制度的发展及其存在的问题——基于对利益持续原则的评析

第一节我国并购交易及并购所得税制度的历史发展

第二节我国现行并购所得税收法律制度的基本内容

第三节基于利益持续原则对我国现行并购所得税制度的评价

第五章我国并购交易所得税法律制度的完善建议

第一节完善并购交易所得税制度应遵循的理念

第二节构建符合我国国情的利益持续原则

第三节并购交易特殊性所得税处理规则的完善

第四节并购交易一般性所得税处理规则的完善

结论

参考文献

张春燕，女，法学博士。

主要研究方向为财税法学、

法律与会计交叉研究；

现在外交学院国际法系工作。

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前言

序

并购是现代公司财务运作中最重要、也最复杂的交易形式。相对于公司依靠自身积累来扩张的内源式发展，并购带来了跳跃式甚至几何式增长的契机。在过去的20世纪中，美国经历的五次并购浪潮不仅造就了数以百计的全球性公司，而且推动了美国产业结构持续进行调整和提升。在我国，不论是20世纪末开始的国有企业改制重组，还是当下互联网企业的异军突起以及参与全球化竞争，并购都扮演了最关键的角色。当然，来自资本市场的“市值管理”诱惑，也给本已如火如荼的公司并购交易“火上浇油”。并购的复杂源于并购交易所展现的公司战略、交易结构、利益冲突以及法律规制等多个侧面上的复杂性。仅就法律视角而言，公司法、反垄断法、证券监管、劳工保护、会计准则以及税务规则都对公司并购给予了不同程度的引导、调整或规制。其中，公司并购的税法规制又被公认为最复杂且影响优选的因素。美国经济学家、诺贝尔奖得主迈伦·斯科尔斯教授的研究发现，尽管并购交易受多种非税因素的驱动，但税制的变化对并购的影响是第一位的。所谓“魔鬼都在细节中”，用这一俗语来描述公司并购税制的面目再贴切不过。

抽象地看，公司并购税制的核心问题是如何对并购交易课税，确定“谁”在这一交易中实现了“可税收入”。尽管这是一个税法中的常规命题，但并购交易结构的复杂性导致实践中的判断很不确定。相对于通常以商人或公司为确定主体的商事交易，课税只需要关注交易标的，而并购交易将“公司”本身变成客体，“股东—公司”的双层结构以及公司作为“财产与人之集合”的法律拟制等特征，导致对公司并购交易的分析陷入整体与局部、具体与抽象的纠结之中。公司并购究竟是组织结构的调整还是股东变现其投资？是一种具有积极商业价值，需要税法上鼓励和扶持的独立交易形态，还是一种变形的应税销售行为？股东人数、对价形式、营业协同或资产是否持续利用等因素，究竟在判断一项交易的性质上有多大权重？从某种意义上说，传统的法教义学分析在公司并购税法领域遭到了优选的挑战。此外，税法内在的政策性因素使特定时期对公司并购的价值判断具有相当的影响力，也给任何力图对公司并购交易税制进行一以贯之的法教义学处理的尝试增加了障碍。或许因此，美国公司并购税制自20世纪初诞生后，一直在国会、法院、税务当局以及纳税人及其律师的博弈与论理中循环往复。在我国，作为企业所得税核心内容的并购税制，从当初拟议中的《企业所得税法》退至《企业所得税法实施条例》，最终落脚于财政部与税务总局联合发布的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，也因其复杂性或技术性超出立法机关以及优选行政机关之理解范围，仅有短短13个条款却被公认为最晦涩难懂的税务文件。

当然，公司并购税制在我国陷入立法冷遇存在一定的客观背景。公司并购以及所得税原理都是舶来品，在我国借助国企业改制而进入实践不过短短20余年。在学理上，特别是从法教义学的角度对公司并购税制的研究更是付诸阙如，难以对立法和实践提供帮助。本书是在笔者的博士论文基础上形成的，通过梳理域外特别是美国公司并购税制的演进过程以及经典判例，笔者发现，尽管各国国情与对并购的价值判断以及税务管理水平不同，并购所得税制的具体内容存在差异，但总体上呈现出以“利益持续”原则作为基本脉络来构造并购税制基本框架的共性。利益持续原则，要求并购公司继续运营目标公司的历史性营业或历史性营业资产的重大部分，且目标公司的历史股东需继续保持其对目标公司转让资产的控制，以保障原投资利益的持续。以此为出发点，各国税法将并购交易区分为应税的并购交易与递延纳税的并购交易。对于存在利益持续的并购交易，各当事方可以免于在当期确认并购过程中所产生的收益或损失，递延至收入真正实现或税法所规定的条件出现时才予以纳税。可以说，利益持续原则成为贯穿公司并购税制的一根“红线”，将纷繁复杂的并购税务规则及其例外组合起来。借鉴域外经验，我们可以对现有公司并购税制的完善有一个明确、清晰的方向。

发现或梳理清楚利益持续原则只是深入研究公司并购税制的第一步，一方面，利益持续原则尚需要落实到大量的制度细节中，本书相关部分对此已经有所提及；另一方面，有原则也就有例外，本书在这方面的探索尚嫌不足。此外，在利益持续原则的发源地美国，近年来学术界也开始质疑该原则的合理性，视其为税法对并购交易给予优惠待遇政策理由的装饰品。在公司并购税制这个复杂领域，出现各种不同声音一点也不奇怪，这也表明笔者的研究还可以持续下去。

笔者在博士研究期间还孕育了一个小生命，辛勤的耕耘使她在毕业季不仅收获了此书，还有一个活泼可爱的儿子。期待笔者的两个作品都能继续成长。

是为序。

刘燕2015年4月13日